Головбух

Витрати майбутніх періодів

  • 11 лютого 2019
  • 180
бухгалтер, кандидат економічних наук, м. Чернігів

Витрати майбутніх періодів не часто побачиш у бухгалтерському балансі. Однак, відведено на них Мінфіном у балансі аж цілий рядок. Хто має рацію й для чого вони потрібні у балансі? Як бути з витратами майбутніх періодів при складанні фінзвітності за МСФЗ? Про це сьогоднішня консультація.

Призначення витрат майбутніх періодів

Витрати майбутніх періодів – це відтерміновані у часі свого визнання витрати, які понесені в одному звітному періоді, але визнані будуть в інших звітних періодах. Таке пояснення даному терміну можна знайти в Інструкції до Плану рахунків (наказ Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291) та Методрекомендаціях зі складання фінзвітності (наказ Мінфіну від 28.03.2013 р. № 433). Таким чином, призначенням витрат майбутніх періодів є реалізація принципу нарахування, який задекларований у Законі “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999 р. № 996 (далі – Закон про бухоблік). Нагадуємо, що за ним витрати мають співставлятися з доходами, для яких вони були понесені і відображатися за фактом їх виникнення, а не сплати грошових коштів.

Призначення витрат майбутніх періодів – забезпечити співставність доходів і витрат по періодам

Наприклад, підприємство у грудні 2018 року сплатило наперед оренду приміщення за перше півріччя 2019 року у сумі 12000 грн. У грудні 2018 року мають бути відображені витрати майбутніх періодів 12000 грн, так як фактично дані послуги будуть отримані лише протягом першого півріччя наступного року. І в цьому ж півріччі будуть отримуватися доходи, заради яких орендується приміщення. Витрати майбутніх періодів далі будуть списуватися щомісячно або щокварталу. Так, буде списано на витрати:

  • 6000 грн за І квартал (або тричі по 2000 грн кожний місяць);
  • 6000 грн за ІІ квартал (або тричі по 2000 грн кожний місяць).

У даному прикладі витрати майбутніх періодів, по-суті, є передоплатою (авансом) за послугу. Залишок витрат майбутніх періодів наводиться в активі бухгалтерського балансу.

Витрати майбутніх періодів здебільшого використовуються для обліку попередньої оплати по послугам

Інші приклади витрат майбутніх періодів

Зазвичай до витрат майбутніх періодів відносять наперед сплачені послуги:

Приклад витрат майбутніх періодів

Коли визнаються поточними витратами

Витрати майбутніх періодів з попередньо оплачених послуг

Орендна плата, сплачена наперед

У періодах фактичного отримання послуги з оренди (не по підписаним актам, а саме по факту отримання)

Підписка на періодичні видання, у т.ч. електронні

У відповідних періодах випуску даних газет, журналів, інформаційних розсилок, електронних видань, користування послугами веб-порталів тощо.

Оплата страхових полісів, наприклад, сплата автоцивілки чи автокаско на наступний рік, попередня оплата інших послуг страхування

У періодах фактичного отримання даних послуг страхування. Якщо страховий поліс річний, то витрати майбутніх періодів списуємо рівномірно щомісяця (щокварталу).

Оплата наперед послуг мобільного зв’язку, Інтернет тощо

У періодах фактичного отримання даних послуг, рівномірно щомісяця (щокварталу).

Оплата наперед ліцензії на користування програмним забезпеченням, наприклад, антивірусом

У періодах фактичного користування даним програмним продуктом після сплати послуги, рівномірно щомісяця (щокварталу).

Оплата наперед ліцензій на здійснення певних видів діяльності, наприклад, ліцензії на роздрібний продаж алкоголю

Витрати майбутніх періодів списуємо рівномірно щомісяця (щокварталу).

“Виробничі” витрати майбутніх періодів

Витрати, які понесені у зв’язку з підготовкою до сезонного виробництва (зарплата, витрати на ЄСВ, понесені витрати сировини й матеріалів, амортизація основних засобів)

Списуємо рівномірно у тих періодах (місяцях), коли виробництво почало працювати, тобто “у сезон”.

Витрати на запуск нового виробництва (зарплата, ЄСВ, затрати сировини, консультаційні послуги, амортизація обладнання)

Списуються потім після запуску нового виробництва. Терміни повного списання таких витрат  не визначені й обираються підприємством самостійно.

Витрати майбутніх періодів та сезонне виробництво

Як бачимо, одним з небагатьох варіантів вживання витрат майбутніх періодів не в контексті послуг – це ситуація підготовки до сезонного виробництва, коли є перенесення витрат з одного періоду (неробочого, “несезонного”) на інший період (робочий, “сезонний”). Однак, таких підприємств небагато й описаний підхід є дещо спірним і, на нашу думку, тут можна обійтися й без витрат майбутніх періодів. Чому? Як відповідь звертаємо увагу на те, що:

Рахунок витрат майбутніх періодів може бути використаний для збирання витрат сезонного виробництва у “не сезон”. Однак, це ж саме можна робити й за допомогою рахунку 23 “Незавершене виробництво”

У випадку сезонного виробництва, на нашу думку, рахунок 39 цілком можна замінити на рахунок 23 “Незавершене виробництво”. Даний рахунок теж виконує функцію накопичення витрат та розподілу їх по періодам (у даному випадку виробничих витрат), залишок по ньому теж іде в актив бухгалтерського балансу. І такий підхід не викривлює суть підготовчих “несезонних” витрат – це частина собівартості майбутньої продукції (робіт, послуг). Немає й ніякого порушення діючих національних (та й міжнародних) стандартів бухобліку.

Аналогічні думки можна викласти й щодо використання витрат майбутніх періодів для обліку витрат на освоєння нового виробництва.

Що не є витратами майбутніх періодів

Не слід обліковувати як витрати майбутніх періодів:

  • попередню оплату послуг, робіт, якщо вони будуть фактично спожиті в тому ж самому періоді (= в межах одного кварталу);
  • попередню оплату за видання, якщо вони надходять у створену підприємством бібліотеку. Справо в тому, що в такому разі періодичні та інші видання списуються не на витрати, а оприбутковуються як бібліотечні фонди по субрахунку 111;
  • оплату послуг, які включаються до первісної вартості основних засобів чи нематеріальних активів, наприклад, страхування транспортних ризиків тощо.

Рахунок обліку витрат майбутніх періодів

Облік витрат майбутніх періодів ведеться на однойменному рахунку 39. Виникає питання, чому саме він, а не 371 “Розрахунки за виданими авансами”. Як уже зазначалося, витрати майбутніх періодів здебільшого за своєю суттю є чимось на зразок попередньої оплати за послуги, тобто різновидом дебіторської заборгованості. Тому звертаємо на відмінності у цих рахунка:

  • рахунок 371 використовується найчастіше для обліку попередньої оплати за певні матеріальні цінності, товари. В той час, як рахунок 39 стосується здебільшого послуг. Однак, це не означає, що рахунок 371 не можна використовувати для послуг, він також використовується;
  • рахунок 39 використовується в майбутньому для розподілу передоплати по декільком періодам (місяцям, кварталам, рокам). Рахунок 371, як правило, закривається одразу, а не частинами;
  • рахунок 371 часто використовується разом з рахунком 39 як проміжний перед переведенням суми попередньої оплати на рахунок 39. Зокрема це треба для забезпечення належного обліку податкового кредиту з ПДВ по рахункам 641 і 644 (див. приклади 1 та 2).

Однак, це все на рівні рекомендацій. Використання рахунку 371 в контексті обліку попередньої оплати по послугам взагалі без використання рахунку витрат майбутніх періодів не є грубою помилкою в обліку, якщо досягається розподіл витрат по періодам.

Функції рахунку 39: облік передоплати за послугами, облік виробничих та інших відстрочених витрат та розподіл даних витрат між декількома періодами

Як спростити зустрічну звірку

Витрати майбутніх періодів
Наталія Васильченкоголовний редактор системи «Expertus: Головбух»
Кожні дві з трьох компаній щонайменше раз на квартал відповідають на запити податківців у межах зустрічної звірки. Ми підкажемо, що робити бухгалтерові, аби витрачати менше часу і зусиль на цю процедуру. Зокрема, нагадаємо, що замість паперових можна надавати електронні копії. І це не єдиний спосіб спростити зустрічну звірку.

Списання витрат майбутніх періодів

Витрати майбутніх періодів можна списувати щомісяця або щокварталу – це питання облікової політики. В П(С)БО дане питання не визначене. За кожний з варіантів є свої аргументи:

  • щоквартальне списання – якщо фінзвітність складається щокварталу, то й списанням витрат майбутніх періодів доцільно займатися щоквартально;
  • щомісячне списання – це може бути доцільне для управлінських цілей, для обліку виконання кошторису. Тоді підприємство зацікавлене у співставленні витрат щомісяця.

Підприємство може обрати щомісячне чи щоквартальне списання (розподіл) витрат майбутніх періодів

Витрати майбутніх періодів у балансі

У балансі за національними стандартами витрати майбутніх періодів відображаються у наступних рядках:

Звіт про фінансовий стан (баланс) за НП(С)БО 1 (форма 1)

Баланс за П(С)БО 25 для “спрощенців”

Форма 1-м

(малі підприємства)

Форма 1-мс

(мікропідприємства та єдиноподатники 3 групи)

ряд. 1170 “Витрати майбутніх періодів”

ряд. 1170 “Витрати майбутніх періодів”

ряд. 1190 “Інші оборотні активи”

Чи є витрати майбутніх періодів в інших країнах?

Витрати майбутніх періодів не є явищем суто українського бухгалтерського обліку. Є вони в балансах не тільки пострадянських країн, але й західних країн, наприклад, США (GAAP). Там виділяють навіть два близьких поняття:

  • передплачені витрати (англ. – “prepaid expenses) – це проплачені насьогодні витрати, які стануть поточними витратами у наступному періоді (році), частина поточних (оборотних) активів;
  • відстрочені витрати (англ. – deferred expenses”, “deferred charges) – це проплачені насьогодні витрати, але період визнання яких розтягується у часі на кілька років, частина довгострокових (необоротних) активів.

Також часто згадані вище англомовні терміни вживаються як синоніми без проведення певної різниці між ними (= наші витрати майбутніх періодів). Дана інформація знадобиться для розуміння вимог МСФЗ, де прихований схожий підхід.

Витрати майбутніх періодів в західному обліку розглядаються як передплачені витрати  (“prepaid expenses)

Чи є витрати майбутніх періодів в МСФЗ?

Одразу дамо відповідь: так, вони там є, але дещо під іншою назвою. Але окремих норм щодо обліку витрат майбутніх періодів в самому тексті Міжнародних стандартах фінансової звітності немає. МСБО 1 та інші стандарти взагалі не містять згадки про такий окремий об’єкт у звітності. Однак, це не означає, що їх немає і не може бути як окремого рядка у Звіті про фінансовий стан. Це хибна думка, яка міститься в деяких консультація з даного питання. Щоб розвіяти сумніви звертаємо увагу, що:

  • витрати майбутніх періодів у звітності за МСФЗ “заховані” у рекомендованому МСБО 1 рядку “Торговельна та інша поточна заборгованість” (англ. – trade and other receivables), так як за своєю природою найчастіше є ні чим іншим, як дебіторською заборгованістю, попередньою оплатою за послугу, яка буде надана та спожита в майбутньому (оренда, страхування тощо);
  • згаданий рядок “Торговельна та інша поточна заборгованість” детальніше розкривається у примітках до фінзвітності. І тут прориваються витрати майбутніх періодів. Звичайно, що склад приміток у самих МСФЗ не розкритий, є тільки загальні вимоги. Однак, є такий цікавий посібник оприлюднений на сайті Мінфіну: Ілюстрований посібник з Таксономії МСФЗ 2017. На. с. 17 даного посібника можна знайти рекомендований рядок “Поточні попередньо сплачені витрати” (входить до складу “Поточні попередні платежі”, який в свою чергу потрапляє до рядка “Торговельна та інша поточна заборгованість”). Також є рядок “Непоточні попередні платежі за орендою” (у складі рядка “Непоточні попередні платежі”, який входить до рядка “Торговельна та інша непоточна дебіторська заборгованість”). Згаданий посібник є перекладом українською мовою оригіналу від Фонду МСФЗ (IFRS Foundation).  В англомовному варіанті  “The IFRS Taxonomy Illustrated” згадані рядки носять назви: “Current prepaid expenses” та “Non-current lease prepayments”. Наглядно взаємозв’язок всіх цих рядків показано у схемі нижче;
  • статтю “Поточні попередньо сплачені витрати” (Current prepaid expenses) цілком можна розкрити і в самому Звіті про фінансовий стан, якщо значення такого рядка є суттєвим. Це не є порушенням МСФЗ. Більше того, суттєвість є одним з ключових принципів МСФЗ (див. п. 30 МСБО 1 та ЯХ11 Концептуальної основи фінансової звітності). Що ж є суттєвим, а що ні – це виключно професійне судження бухгалтера.

Щодо останнього принципу суттєвості також зазначимо, що якщо сума витрат майбутніх періодів несуттєва, то їх навіть у примітках можна не розкривати, а навести у складі рядків більш високого рівня (“поточні попередні платежі” чи “непоточні попередні платежі”). Якщо ж їх вирішено розкривати, то враховуємо протягом якого періоду погашатимуться дані витрати:

  • якщо послуга по таким витратам надходить протягом кілька років, то включаємо до складу непоточних активів;
  • якщо ж послуга по таким витратам надходить протягом року, то включаємо до складу поточних активів.

Таким чином, залишки по рахунку 39 доведеться проаналізувати та розділити, так як у національному варіанті все враховується разом на одному рахунку.

За таксономією витрати майбутніх періодів з оплати послуг у Звіті про фінансовий стан за МСФЗ розкриваються як окремі статті у примітках, але під іншою назвою

 Витрати майбутніх періодів

Нагадуємо, з 1 січня 2019 року запрацювала оновлена норма закону, що фінзвітність за МСФЗ в Україні складається на підставі фінансової звітності за МСФЗ (ч. 6 ст. 11 Закону про бухоблік).

Таксономія – це рекомендована класифікація та перелік рядків до звітності за МСФЗ, яка використовується при підготовці й подачі електронних таких звітів за мовою XBRL. З 1 січня 2019 р. є обов’язковою.

Витрати майбутніх періодів в МСФЗ і сезонне виробництво

У разі використання рахунку 39 для обліку витрат з підготовки сезонних виробництв, тобто ситуації, коли витрати майбутніх періодів не є дебіторською заборгованістю за наперед сплаченими послугами. При складання звітності за МСФЗ рекомендуємо відображати такі залишки у складі поточного незавершеного виробництва, тобто поточних запасів. Адже за своєю природою у даному випадку витрати майбутнього періоду є ні чим іншим, як фактичною собівартістю майбутньої продукції, тобто незавершеним виробництвом.

“Виробничі” витрати майбутніх періодів у балансі за МСФЗ можуть бути включені до складу незавершеного виробництва

Витрати майбутніх періодів в МСФЗ і освоєння нового виробництва

Це, мабуть, найскладніша ситуація, по якій краще не шукати шаблонних відповідей. В цілому тут може бути як повторення вищеописаного “сезонного” варіанту з незавершеним виробництвом, так і поява витрат на дослідження і розробки чи навіть визнання нематеріальних активів. Все залежить від того, які саме витрати були включені на рахунок 39 та суті самого продукту, що виробляється, супутнього отримання ліцензій, патентів тощо.

  

Витрати майбутніх періодів приклад обліку

Підписка на інформаційні сервіси (приклад 1). Підприємство здійснило попередню оплату сервісів “Головбух” у грудні 2018 року на перше півріччя 2019 року. Сума оплати – 7800 грн, у т.ч. ПДВ.

Використання рахунків 371 і 631 потрібно для забезпечення належного обліку ПДВ при попередній оплаті.

Період

Господарська операція

Дт

Кт

Сума

1

Грудень 2018 р.

Здійснена попередня оплата за інформаційний сервіс

371

311

7800,00

2

Грудень 2018 р.

Відображений податковий кредит з ПДВ

641

644

1300,00

3

Грудень 2018 р.

Аванс віднесено до складу витрат майбутніх періодів у сумі без ПДВ (=6500 = 7800 – 1300).

39

631

6500,00

4

Грудень 2018 р.

Закрито проміжний рахунок обліку податкового кредиту з ПДВ

644

631

1300,00

5

Грудень 2018 р.

Здійснено взаємозалік заборгованостей

631

371

7800,00

6

Січень 2019 р.

Списано 1/6 витрат на підписку на інформаційний сервіс до складу адміністративних витрат (=1083,33 = 6500/6)

92

39

1083,33

7

Січень 2019 р.

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

1083,33

8

Лютий 2019 р.

Списано 1/6 витрат на підписку на інформаційний сервіс до складу адміністративних витрат (=1083,33 = 6500/6)

92

39

1083,33

9

Лютий 2019 р.

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

1083,33

 

Оплата ліцензійного ключа на антивірус (приклад 2). Підприємство здійснило оплату послуг з придбання ключа до антивірусної програми 1 березня 2018 року строком на 120 днів. Вартість – 1800 грн з ПДВ.

Період

Господарська операція

Дт

Кт

Сума

1

Березень 2019 р.

Здійснена попередня оплата за антивірус

371

311

1800,00

2

Березень 2019 р.

Відображений податковий кредит з ПДВ

641

644

300,00

3

Березень 2019 р.

До складу витрат березня включено частину попередньої оплати, що стосується цього місяця (=375= 1/4×1500)

92

631

375,00

4

Березень 2019 р.

До складу витрат майбутніх періодів включено частину попередньої оплати, що стосується ІІ кварталу (=1125= 3/4×1500)

39

631

1125,00

5

Березень 2019 р.

Закрито проміжний рахунок обліку податкового кредиту з ПДВ

644

631

300,00

6

Березень 2019 р.

Здійснено взаємозалік заборгованостей

631

371

1800,00

7

Квітень 2019 р.

Списано 1/3 витрат на підписку на інформаційний сервіс до складу адміністративних витрат квітня (=375,00 = 1125/3)

92

39

375,00

8

Квітень 2019 р

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

375,00

9

Травень 2019 р.

Списано 1/3 витрат на підписку на інформаційний сервіс до складу адміністративних витрат травня (=375,00 = 1125/3)

92

39

375,00

10

Травень 2019 р.

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

375,00

 

Оплата послуг оренди наперед (приклад 3). Підприємство сплатило у червні 2019 року вартість оренди магазину на друге півріччя 2019 року. Сума 40000 грн. Орендодавець – неплатник ПДВ.

Так як тут немає уже ПДВ, то можна обійтися простішими проведеннями без використання рахунків 371 та 631:

Період

Господарська операція

Дт

Кт

Сума

1

Червень  2019 р.

Здійснена попередня оплата послуг оренди на 2-ге півріччя

39

311

40000,00

2

Липень  2019 р.

Списано частину витрат майбутніх періодів на поточні витрати на збут за липень (=6666,67 = 40000/6)

93

39

6666,67

3

Липень  2019 р

Віднесено витрати на збут на фінрезультат липня

791

93

6666,67

4

Серпень 2019 р.

Списано частину витрат майбутніх періодів на поточні витрати на збут за серпень (=6666,67 = 40000/6)

93

39

6666,67

5

Серпень 2019 р.

Віднесено витрати на збут на фінрезультат серпня

791

93

6666,67

 

Підписка на журнал (приклад 4). Підприємство сплатило у грудні 2018 року підписку на рік по бухгалтерському журналу. Вартість 12000 грн. Підписка на періодичні видання звільнена від ПДВ (пп. 197.1.25 ПКУ), тому, як і в прикладі 3, тут можна використати рахунок 39 “напряму” без рахунку 371, що дозволяється Інструкцією з Плану рахунків:

Період

Господарська операція

Дт

Кт

Сума

1

Грудень 2018 р.

Проплачена підписка на журнал на наступний рік

39

311

12000,00

2

Січень 2019 р.

Списано частину витрат майбутніх періодів на поточні витрати на збут за січень (=1000 = 12000/12)

92

39

1000,00

3

Січень 2019 р.

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

1000,00

4

Лютий 2019 р.

Списано частину витрат майбутніх періодів на поточні витрати на збут за лютий (=1000 = 12000/12)

92

39

1000,00

5

Лютий 2019 р.

Віднесено адміністративні витрати на фінрезультат

791

92

1000,00

 

“Виробничі” витрати майбутніх періодів у “не сезон” (приклад 5). Підприємство має сезонне виробництво й використовує рахунок 39 для накопичення виробничих витрат у “не сезон”. За згаданим п. 404 Методичних рекомендацій № 373 до складу витрат майбутніх періодів відносяться тільки витрати на обслуговування виробництва, тому адмінвитрати ми залишаємо “як є”. Сезонних місяців роботи нехай буде 6.

Період

Господарська операція

Дт

Кт

Сума

1

“Не сезон”

Нарахована зарплата працівників, які підтримують обладнання та виробничі приміщення у “не сезон”

39

661

50000,00

2

“Не сезон”

Нарахований ЄСВ на зарплату робітників

39

651

11000,00

3

“Не сезон”

Нарахована амортизація обладнання

39

131

1500,00

4

“Не сезон”

Нарахована зарплата адмінперсоналу

92

661

100000,00

5

“Не сезон”

Нарахований ЄСВ на зарплату адмінперсоналу

92

651

22000,00

6

“Не сезон”

Нараховані інші адмінвитрати

92

685

5000,00

7

“Не сезон”

Списано адмінвитрати на фінрезультат

791

92

127000,00

8

“Сезон”

Кожного місяця у “сезон” здійснюється розподіл витрат майбутніх періодів на собівартість виробленої продукції (=(50000+11000+1500)/6 = 10416,67)

23

39

10416,67

* як уже зазналося вище, ніякої доцільності використання рахунку 39 у таких випадках ми не бачимо. Можна було б одразу такі витрати відносити на рахунок 23 (можна на окремий субрахунок), так як у такому разі витрат періоду теж не виникає й принцип відповідності доходів і витрат буде дотриманий

Новий закон про валюту: до чого готуватися бухгалтеру

Витрати майбутніх періодів
ГАВРИЛОВА Олена адвокат, партнер Адвокатського об’єднання «Едвайзер», Київ
Покроково і з прикладами про те: • Закон України «Про валюту і валютні операції»: головні положення (що залишилось, що скасовано, а що нового); • коли зміни починають діяти; • нормативно-правові акти, які втрачають силу; • валютні операції: інвестування без обмежень, кредити без реєстрації — заміна слів чи процедури; • ЗЕД: чи стане простіше працювати; • розрахунки в інвалюті в Україні та переказ коштів за кордон, купівля/продаж валюти: чи спростять відносини між українськими та іноземними підприємствами; • валютний контроль: які операції звільнені від контролю, а які підпадають під нього; • який порядок, хто і як здійснюватиме контроль; • відповідальність і санкції: які штрафи скасують, посилять чи доповнять
Читайте гарячу публікацію
EXPERTUS: ГОЛОВБУХ

✍ Річний Звіт з ЄСВ: як підприємцю заповнити без помилок

Підписка на статті

Підпишіться на розсилку, аби не пропустити жодної важливої та цікавої статті. Це БЕЗПЛАТНО. Ми триматимемо вас в курсі всіх податкових подій!

Освітні заходи
Перевірте свої знання та здобудьте нові
Взяти участь
Інтернет-магазин
Скористайтеся найбільш вигідними пропозиціями щодо передплатиі станьте нашим читачем просто зараз
Ми в соцмережах
Потрібен цей файл?

 зареєєструйтеся та скачуйте будь-які файли на порталі:

 ✔ бланки документів

 ✔ зразки заповнення бухгалтерських форм

 ✔ приклади наказів, положень, інструкцій, довідок

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль
Я тут вперше
І отримати доступ на сайт Знадобиться лише хвилина!
Скачати файл