text
Головбух

Бухгалтерський облік реалізації основних засобів

  • 7 травня 2018
  • 2505
бухгалтер, кандидат економічних наук, м. Чернігів

Вибуття основних засобів через їхній продаж є типовою операцією для підприємств. Що ж треба знати бухгалтеру про оформлення та оподаткування таких операцій – розглянемо у даній консультації.

Передпродажна підготовка основного засобу

При прийнятті рішення про продаж основного засобу перше, що треба зробити бухгалтеру – це перевести об’єкт зі складу основних засобів (ОЗ) до складу необоротних активів, які утримуються для продажу (субрахунок 286 “Необоротні активи і групи вибуття, що утримуються для продажу”). Здійснити це треба на дату, коли стали виконуватися усі наступні умови (п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27):

  • підприємство очкує отримати економічні вигоди від продажу ОЗ, а не від його використання за призначенням;
  • продаж, як очікується, буде завершений протягом року після прийняття такого рішення;
  • ОЗ готовий для продажу в своєму нинішньому стані;
  • умови продажу відповідають звичайним умовам продажу таких активів.

Це означає, що переведення ОЗ у групу вибуття не завжди здійснюється на дату прийняття рішення про продаж. Наприклад, за договором з покупцем (він може бути й усним) підприємство взяло на себе зобов’язання спочатку демонтувати об’єкт ОЗ або здійснити його ремонт (модернізацію, поліпшення). До завершення даного демонтажу чи ремонту такий ОЗ не можна вважати готовим для продажу, тому він має й далі обліковуватися у складі ОЗ.

Не можна переводити ОЗ до групи вибуття, якщо хоча б одна з умов П(С)БО 27 не виконується!

Щодо документального оформлення даної операції, то для бухгалтера підставою для переведення ОЗ у групу вибуття може бути укладений договір купівлі-продажу або ж наказ керівника (у ньому повинен бути наведений план продажу об’єкта, який має потрапляти у річний інтервал для дотримання вимог П(С)БО 27).

Кожне підприємство має щось таке «невиробниче» на кшталт кавоварок і мікрохвильовок, об’єктів соціально-побутового призначення чи просто об’єктів, що не використовує у своїй діяльності. Останнім часом сюди додалися проблемні об’єкти основних засобів (ОЗ), що залишилися в зоні АТО. Дізнайтеся, які тут діють правила визнання та обліку.

Група вибуття необоротних активів: правила обліку

Що означає переведення до групи вибуття? В обліку це наступне:

  • об’єкт перестає вважатися основним засобом (по-суті, частиною товарів);
  • у групу вибуття об’єкт ОЗ потрапляє за залишковою вартістю, що й стає його балансовою вартістю;
  • на дату балансу на нього діють загальні правила оцінки запасів, тобто він відображається за найменшою з 2-х оцінок (п. 9 розділу ІІ П(С)БО 27): балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. Дані коригування здійснюються з використанням субрахунків 719 “Інші доходи операційної діяльності” або 949 “Інші витрати операційної діяльності” (п. 10 розділу ІІ П(С)БО 27);
  • нарахування зносу (амортизації) на об’єкт ОЗ припиняється (п. 6 розділу ІІ П(С)БО 27). Останнім місяцем нарахування амортизації буде місяць його переведення до групи вибуття (п. 29 П(С)БО 27);
  • надалі реалізація об’єкта здійснюється за правилами реалізації запасів, тобто з використанням субрахунків 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів” для відображення виручки від реалізації та 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів” для списання балансової вартості.

Зазначимо, що аналогічні правила діють і при вибутті малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА), які є частиною основних засобів за П(С)БО 7.

Не всі свої активи підприємство використовує для власної діяльності. Іноді актив вигідніше продати, або його спеціально купують для подальшого продажу. Тож читайте, як облікувати такий актив та визначити його ціну.

Оподаткування продажу основних засобів

ПДВ. Щодо обліку ПДВ при реалізації основних засобів, то тут діють наступні правила:

  • визнається податкове зобов’язання за правилом першої події (дата отримання попередньої оплати або дата реалізації) (п. 187.1 ПКУ);
  • базою оподаткування є договірна вартість операції з постачання об’єкта ОЗ (п. 188.1 ПКУ);
  • база оподаткування не може бути меншою від балансової (залишкової) вартості, а якщо була переоцінка – переоціненої вартості об’єкта, що продається. Якщо це сталося, то треба донарахувати податкове зобов’язання на суму різниці.  У даній ситуації складаються 2 податкові накладні: одна на базі договірної вартості, що надається покупцю, а друга – на суму перевищення, яка не надається покупцю (тип причини “15”);
  • балансова вартість визначається на початок звітного (податкового) періоду протягом якого відбувся продаж (ч. 2 п. 188.1 ПКУ).

Про останнє правило треба пам’ятати всім платникам ПДВ, а не тільки тим, у кого квартальний звітний період (це платники ЄП 3 групи, п. 202.2 ПКУ). Чому – розглянемо на прикладі.  

Приклад 1. Підприємство місячний платник ПДВ. Балансова (залишкова) вартість об’єкта ОЗ на 1 травня 350000 грн, переведення у групу вибуття та реалізація відбулися також у травні. Останній місяць нарахування амортизації тоді також травень. За травень нараховано 10000 грн амортизації. Балансова вартість об’єкта при продажу у травні складає: 340000 грн (350000 – 10000).

Об’єкт продали за 200000 грн. Однак, база нарахування ПДВ буде не 200000 грн, і не 340000 грн, а 350000 грн (!), так як для нарахування береться залишкова вартість на початок податкового періоду (травня) (ч. 2 п. 188.1 ПКУ). Сума ПДВ складе 70000 грн (=350000×0,2). Таким чином, користуючись “бухгалтерською” залишковою вартістю підприємство б занизило б суму податку.

Залишкова вартість ОЗ для цілей оподаткування ПДВ при їх реалізації береться на початок місяця продажу (або кварталу – для квартальних платників ПДВ), а не за правилами бухобліку!

Податок на прибуток. Для тих платників податку, що не визначають податкових різниць все співпадає з бухгалтерським обліком, тобто під оподаткування потрапляє різниця між виручкою від продажу без ПДВ та балансовою (залишковою) вартістю ОЗ за правилами бухобліку.

Для тих же платників податку, що ведуть облік податкових різниць необхідно буде відкоригувати фінансовий результат (п. 138.1, 138.2 ПКУ), а саме:

  • збільшити на суму залишкової вартості об’єкта, що продається,  розрахованої згідно з П(С)БО 7;
  • зменшити на суму залишкової вартості об’єкта, визначеної за правилами ПКУ.

Якщо брати дані прикладу 1, то залишкова вартість ОЗ для цілей обкладання податком на прибуток буде 340000 грн, так як правила для податку на прибуток аналогічні бухгалтерським. Однак, коли ж тоді можлива різниця? Це ситуації: дооцінка (уцінка) ОЗ або відображення зменшення корисності (у податковому обліку такі операції не впливають на вартість ОЗ), різниця у строках корисного використання з ПКУ.

Податок на прибуток та невиробничі ОЗ. Ще однією причиною відхилень залишкової вартості за бухобліком та податковим обліком є продаж ОЗ невиробничого призначення, так як на них у податковому обліку амортизація не нараховується, а в бухгалтерському – нараховується. Виходить, що при продажу невиробничого ОЗ фінрезультат необхідно:

  • збільшити  на суму залишкової вартості невиробничого ОЗ за даними бухобліку;
  • зменшити на суму первісної вартості ОЗ (первісної – так як в податковому обліку амортизація по такому ОЗ взагалі не нараховувалася й залишкова вартість дорівнює первісній);
  • зменшити на суму витрат на ремонт та поліпшення даного ОЗ (такі витрати не визнавалися у податкового обліку, а тепер реалізація такого ОЗ перетворює його на такий, що використовується у господарській діяльності).

Також при коригуванні є обмеження: загальне зменшення фінрезультату при реалізації невиробничого ОЗ не може перевищувати суму доходу (виручки) від продажу ОЗ (лист ДФС від 01.03.2017 р. № 4416/10/26-15-12-05-11).

Свою специфіку оподаткування реалізація ОЗ має у платників єдиного податку (ЄП), то ж розглянемо її окремо.

Продаж основних засобів у платників єдиного податку

Платники ЄП юрособи 3 групи застосовують щодо продажу ОЗ спеціальне правило (п. 292.2 ПКУ):

  • якщо ОЗ продані до їх використання протягом 12 місяців з дня введення в експлуатацію, то дохід визначається, як сума коштів отриманих від продажу таких ОЗ;
  • якщо ОЗ продані після їх використання протягом 12 місяців з дня введення в експлуатацію, то дохід визначається як різниця між сумою коштів отриманих від продажу таких ОЗ та їх залишковою (балансовою) вартістю.

Залишкова вартість при цьому визначається за правилами П(С)БО 7.

За вищенаведеним правилом дохід від продажу ОЗ включається також до річної суми доходу, що дає право перебувати на ЄП (лист ДФС від 14.07.2017 р. № 1186/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).

Платники ЄП юрособи 4 групи з продажу ОЗ податок не сплачують, так як у них базою оподаткування є площа сількогосподарських угідь.

Оподаткування продажу МНМА

Нагадаємо, що у бухобліку МНМА потрапляють до складу ОЗ, а  для цілей податкового обліку ОЗ не вважаються. До МНМА належать ОЗ з первісною вартістю до 6000 грн включно.

ПДВ. На продаж МНМА при оподаткуванні ПДВ поширюються ті ж самі правила, що й на звичайні ОЗ, так як норма п. 188.1 стосується необоротних активів у цілому, а не тільки ОЗ у розумінні ПКУ.

Податок на прибуток. Щодо податку на прибуток, то податкові різниці стосовно ОЗ тут не застосовуються, так як для ПКУ це не основні засоби.

ЄП. А от для платників ЄП 3 групи при продажу МНМА доведеться платити податок з усієї виручки від реалізації, так як, по-перше, поняття залишкової вартості для МНМА для податкових цілей відсутнє, а, по-друге, норма 292.2 ПКУ стосується лише ОЗ у податковому розумінні.

Облік реалізації основних засобів

Розглянемо тепер продаж на прикладі.

Приклад 2. Підприємство продає легковий автомобіль у травні 2018 р. Залишкова вартість на 01.05 становить 432000 грн (первісна – 720000 грн; сума накопиченого зносу – 288000 грн). Щомісячна сума амортизації – 12000 грн.

Зміст операції

Бухгалтерський облік

Документ

Дт

Кт

Сума

Передпродажна підготовка

1

Нарахований знос за травень

92

131

12000,00

Відомість нарахування амортизації

2

Переведено ОЗ до складу активів, призначених  для продажу (=432000–12000)

286

105

420000,00

Облікові регістри, наказ керівника

3

Списаний накопичений знос ОЗ (=288000 + 12000)

131

105

300000,00

Вартість продажу автомобіля 540000 грн, у т.ч. ПДВ

4

Відображена передача об’єкта новому власнику

377

712

540000,00

Акт приймання-передачі типової ф. ОЗ-1 або аналог з Порядку № 818*

5

Відображено податкове зобов’язання з ПДВ (=540000/6). База оподаткування = 540000 – 90000 = 450000  > 432000.

712

641

90000,00

Податкова накладна

6

Списана собівартість переданого активу

943

286

420000,00

Розрахунок бухгалтерії

7

Отримано оплату

311

377

360000,00

Банківська виписка

Вартість продажу автомобіля 300000 грн, у т.ч. ПДВ

4

Відображена передача об’єкта новому власнику

377

712

300000,00

Акт приймання-передачі типової ф. ОЗ-1 або аналог з Порядку № 818

5

Відображено податкове зобов’язання з ПДВ за договірною вартістю (=300000/6; вартість без ПДВ 250000 грн)

712

641

50000,00

Податкова накладна

6

Відображено донарахування податкового зобов’язання з ПДВ на суму перевищення балансової вартості на початок періоду договірної вартості (=(432000-250000)×0,2)

949**

641

36400,00

Податкова накладна з типом причини “15”. Отримувачу не надається.

7

Списана собівартість переданого активу

943

286

420000,00

Розрахунок бухгалтерії

8

Отримано оплату

311

377

300000,00

Банківська виписка

* наказ Мінфіну від 13.09.2016 р.  № 818 – типові форми первинних документів з обліку ОЗ для держсектору, але дозволені до використання всіма суб’єктами господарювання;

** на підставі п. 1.3 Інструкції з обліку ПДВ (наказ Мінфіну від 01.07.1997 р. № 141) такий ПДВ відноситься до складу витрат діяльності.

Обов’язковість 286 субрахунку

Питання про обов’язковість 286 субрахунку може виникнути, коли ОЗ продається непередбачувано або ж у тому самому місяці, в якому й прийнято рішення про його продаж. Однак, чинні правила бухгалтерського обліку не передбачають іншого способу відображення продажу ОЗ, ніж через 286 субрахунок. Про це свідчить наступне:

Отже, субрахунок 286  – єдиний шлях вибуття ОЗ.

Чи необхідна дооцінка основних засобів перед продажем

Дооцінка ОЗ є правом підприємства й чинні облікові стандарти не містять вимог щодо обов’язкового проведення переоцінок ОЗ при їх реалізації, у т.ч. й у ситуації з нульовою залишковою вартістю.

Продаж раніше дооцінених основних засобів

При продажу раніше дооцінених ОЗ при переведенні до групи вибуття сума дооцінки з субрахунку 411 “Дооцінка (уцінка) основних засобів” списується на субрахунок 441 “Прибуток нерозподілений” (п. 21 П(С)БО 7).

Відображення операції продажу у фінзвітності

У Звіті про фінансові результати продаж основних засобів відображається так:

  • ряд. 2120 “Інші операційні доходи” – виручка від реалізації за мінусом ПДВ;
  • ряд. 2180 “Інші операційні витрати” – балансова вартість реалізованого ОЗ.

Щодо Звіту про рух грошових коштів, то сума коштів, яка надійшла від продажу ОЗ потрапляє до розділу ІІ  “Рух коштів у результаті інвестиційно діяльності” (ряд. 3205).

У звіті про фінансовий стан уже переведені до групи вибуття, але ще не продані ОЗ, відображаються у розділі ІІІ “Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття” (ряд. 1200).

Підписка на статті

Підпишіться на розсилку, аби не пропустити жодної важливої та цікавої статті. Це БЕЗПЛАТНО. Ми триматимемо вас в курсі всіх податкових подій!

Освітні заходи
Перевірте свої знання та здобудьте нові
Взяти участь
Інтернет-магазин
Скористайтеся найбільш вигідними пропозиціями щодо передплатиі станьте нашим читачем просто зараз
Ми в соцмережах
Потрібен цей файл?

 зареєєструйтеся та скачуйте будь-які файли на порталі:

 ✔ бланки документів

 ✔ зразки заповнення бухгалтерських форм

 ✔ приклади наказів, положень, інструкцій, довідок

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Я тут вперше
І отримати доступ на сайт Знадобиться лише хвилина!
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль
Приєднуйтесь до команди професійних бухгалтерів

заповніть форму та отримайте розширений доступ до:

змін в законодавстві

методів розв'язання складних робочих ситуацій

калькуляторів, сервісів пошуку УКТ ЗЕД та ДКПП, перевірки контрагентів

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Я тут вперше
І отримати доступ на сайт Знадобиться лише хвилина!
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль