Головбух

Облік нестач та надлишків виявлених під час інвентаризації

11 грудня 2019
6061
Середній бал: 5 із 5
Бухгалтер-експерт, кандидат економічних наук, м. Чернігів

Пройшла інвентаризація та документально оформлені її результати. Якщо фактична кількість ТМЦ не відповідає даним бухгалтерського обліку, то говорять про наявність нестачі або надлишку. Також можливий ще й окремий випадок – пересортиця. Як це все обліковувати та оподатковувати? Дізнаємося у консультації.

Нестача, надлишок, пересортиця та їх документування

Власна продукція за готівку: ідеальні розрахунки, живі зразки

На кожному підприємстві бухгалтер обов’язково веде блік нестач та надлишків. Спочатку з’ясуємо, з якими документами необхідно працювати бухгалтеру. Положення про інвентаризацію активів і зобов’язань від 02.09.2014 р.  № 879  (далі – Положення № 879) визначає, що виявлені розбіжності між фактичною кількістю і даними бухобліку наводяться (ч. 1 розділу IV):

  • спочатку в звіряльних (порівняльних) відомостях;
  • потім у протоколі разом з пропозиціями інвентаризаційної комісії щодо врегулювання даних розбіжностей.

Останній документ – протокол інвентаризаційної комісії – передається на  затвердження керівнику підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації. Протокол, крім вартісних і кількісних показників щодо загальних сум відхилень, має містити (ч. 1 розділу IV Положення № 879):

  • причини нестач, втрат і надлишків;
  • пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці;
  • пропозиції щодо списання нестач в межах норм природного убутку;
  • пропозиції щодо списання нестач понад норми природного убутку;
  • іншу суттєву інформацію, наприклад, щодо оцінки активів, які виявлені у нестачі чи надлишку.

Положення № 879 не говорить про врегулювання у протоколі ситуації з надлишками але краще все ж таки навести пропозиції щодо їх оприбуткування.

Форма протоколу може бути довільна, так як Положення № 879 її не містить. Однак, всім можна скористатися існуючою формою для бюджетних установ або взяти її за основу. Вона є у наказі Мінфіну від 17.06.2015  № 572 “Про затвердження типових форм для відображення бюджетними установами результатів інвентаризації”. За п. 2 цього наказу даною формою можуть користуватися й звичайні підприємства.  

Саме затверджений протокол (з відповідними рішеннями керівника) є підставою для відображення у бухобліку та фінансовій звітності результатів інвентаризації (ч. 3 розділу IV Положення № 879). Це має бути здійснено у тому ж звітному періоді, коли була закінчена інвентаризація (а не в періоді підписання протоколу).

Бухгалтерський облік інвентаризації надлишків

Надлишки – це більш проста для відображення в обліку ситуація. № 879 не містить норм щодо їх відображення. Однак, на допомогу приходять П(С)БО 9 “Запаси”, Методичні рекомендації з обліку запасів (наказ Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2, далі – Методрекомендації № 2) та Інструкція до Плану рахунків (наказ Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291). Причинами надлишків можуть бути невчасне оприбуткування, неоприбуткування, помилкове списання й дуже рідко об’єкти з’являються ніби ні звідки. Наприклад, певний об’єкт залишився від колишнього працівника, який відмовляється його забирати. Таке теж буває.  

Надлишки запасів мають бути оприбутковані за справедливою вартістю (п. 12 П(С)БО 9), а саме (п. 2.14 Методрекомендацій № 2):

  • за чистою вартістю реалізації – якщо передбачається їх реалізація;
  • за ціною можливого використання – якщо планується їх внутрішнє використання.

Якщо оприбутковуються запаси (ТМЦ), то для визначення їх вартості послуги оцінювача не потрібні. Вартість може визначити й бухгалтер на підставі відкритих джерел (ринок, інтернет-магазини, певні каталоги товарів). Якщо у підприємства уже є такі ТМЦ, то тоді ще простіше – можна взяти облікову вартість аналогічних запасів.

Навіть якщо у надлишку виявився об’єкт основних засобів або малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА), то й тут бухгалтер може все зробити сам. У ст. 7 Закону “Про оцінку…” від 12.07.2001 р. № 2658 мова йде про залучення оцінювача при переоцінці основних засобів. У ситуації ж оприбуткування надлишків після інвентаризації переоцінка відсутня, так як первісної вартості не було  – це зовсім інша ситуація.

При оприбуткуванні надлишків визнається інший операційний дохід за субрахунком 719 “Інші доходи від операційної діяльності”.

Для документального оформлення даної операції застосовуємо Прибутковий ордер за формою № М-4, який використовується при надходженні запасів (наказ Мінстату № 193). Можна також додати бухгалтерську довідку, в якій пояснюється порядок оцінки вартості таких оприбуткованих об’єктів.

Приклад 1. Підприємство при оприбуткуванні виявило надлишок цементу у кількості 75 кг. Прийнято рішення оприбуткувати за ціною можливого використання – 2 грн/кг.

Господарські операції

Дт

Кт

Сума

Якщо причина надлишку не встановлена (з’явилося “нізвідки”):

1

Оприбутковано цемент, виявлений у надлишку

201*

719

150,00

Якщо надлишок виник через невчасне оприбуткування:

1

Оприбутковано цемент

201

631

150,00

Якщо помилково до цього цемент списали на витрати:

1

Методом “червоне сторно” виправлено помилку зі списання цементу

[23]

[201]

-150,00

Якщо це була продукція власного виробництва:

1

Оприбутковано цемент (інші будматеріали), які є продукцією власного виробництва

26

23

150,00

* може бути й рахунок 205 у підприємств-забудовників.

Як бачимо з прикладу 1, ПДВ при оприбуткування надлишку ТМЦ не виникає, тому розглянемо більш детально оподаткування таких операцій.

Оподаткування надлишків

ПДВ. Операція з оприбуткування надлишків не належить до операцій з постачання товарів, так як остання за пп. 14.1.191 ПКУ має передбачати перехід права власності (продаж, обмін, дарування тощо) (роз’яснення ДФС у 101.02 ЗІР). Отже, й не виникає податкового зобов’язання з ПДВ.

Податок на прибуток. Облік надлишків запасів ведеться за правилами бухобліку. Спеціальних податкових різниць щодо цього немає. Отже, оприбуткування надлишку лише збільшує загальний дохід, що збільшує об’єкт оподаткування.

Єдиний податок. Щодо 3 групи ЄП, то дану операцію слід оподаткувати, якщо немає документів, які пояснюють походження даних ТМЦ, тобто вони з’явилися “нізвідки”. Пояснимо чому. Доходом такого платника податку є будь-який дохід отриманий протягом податкового періоду у грошовій формі (готівковій чи безготівковій), а також доходи у матеріальній або нематеріальній формах, які визначені п. 292.3 ПКУ, куди зокрема входить вартість безоплатно отриманих товарів. Такими вважаються:

  • товари, які надані платнику ЄП згідно з письмовими договорами дарування та інших письмових договорів, що укладені згідно норм чинного законодавства, за якими не передбачається грошової або іншої компенсації вартості таких товарів чи їх повернення;
  • товари, які передані платнику ЄП на зберігання та використані ним.

Отже, у переліку п. 292.3 ПКУ немає активів, які виявлені у ході інвентаризації. Однак, яким чином довести, що дані запаси у надлишку не були попередньо передані платнику ЄП на основі усного договору дарування? Ніяк. Щоб не мати з цим проблем під час податкової перевірки, краще включати дану операцію до оподатковуваного доходу. Винятком може бути тільки ситуація, коли існують документи щодо придбання даних ТМЦ і надлишок виник через бухгалтерську помилку– неоприбуткування придбаних ТМЦ, їх помилкове списання. Це ж саме можна сказати про продукцію власного виробництва: надлишок не оподатковуємо, якщо можливо довести, що це справді продукція власного виробництва для підприємства (документи на придбання відповідних матеріалів, технологічні картки, калькуляційні відомості, внутрішні накладні і т.д.).

Бухгалтерський облік нестач і втрат від псування цінностей

З нестачами уже складніше. Треба порівняти нестачу з нормами природного убутку (п. 4 розділу IV Положення № 879). Після цього в обліку  використовуються наступні рахунки:

Порівняння з нормами природних втрат

Відображення в обліку

Рахунки бухобліку

у межах установлених норм природного убутку

Списується за розпорядженням керівника підприємства на витрати

947 "Нестачі і втрати від псування цінностей”

понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей

Відносяться на рахунок винних осіб. Якщо винні особи не встановлені, нестачі зараховуються на позабалансовий рахунок до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством.

072 "Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей” – використовуємо до виявлення винних або закриття справи;

947 "Нестачі і втрати від псування цінностей”;

375 “Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків”

За відсутності норм природного убутку втрата розглядається як нестача понад норму (п. 4 розділу IV Положення № 879). Розглянемо детальніше, як використовувати ці норми.

Норми природних втрат

Природні втрати – це товарі втрати внаслідок природних процесів, які викликають зміну (зменшення) кількості товару при збереженні його якості (вивітрювання, усушка, розпилення, розкришення, витікання (танення, просочування), розливання при перекачуванні, витрата речовин на дихання тощо).

Не вважаються природними втратами технологічні та аварійні втрати, нестачі через розкрадання, брак, втрату при ремонті, втрати при порушенні стандартів, правил технічної експлуатації, пошкодження упаковки і т.д.

Існують затверджені норми профільними міністерствами. Насьогодні використовуються ще норми, які діяли в СРСР, наприклад, це:

  • природні  витрати продовольчих товарів у міській і сільській роздрібній торговельній мережі (додаток 1 до наказу Мінторгу СРСР від 26.03.1980 р. № 75);
  • норми природних втрат продовольчих товарів у торгівлі (наказ Мінторгу СРСР від 02.04.1987 № 88).

Однак, слід звернути увагу на Постанову КМУ від 23.11.2016 р. № 1066, яка набула чинності 17.03.2017 р. Вона скасувала дію низки радянських норм природного убутку, наприклад, щодо такої продукції:

  • медикаментів на аптечних складах;
  • керамічної та силікатної цегли та каменю;
  • нафтопродуктів;
  • нових та оборотних пляшок;
  • піску кварцового і бокситу агломерованого;
  • сировини мінеральної, формувальних та азбестових матеріалів (графіт, тальк, коалін, борошно вапнякове);
  • натуральних та синтетичних запашних речовин й ефірних олій;
  • коренеплодів цукрового буряку;
  • тютюнової та махоркової сировини;
  • солі кухонної;
  • свіжої картоплі;
  • м’яса та субпродуктів птиці та кролів.

По даним видам продукції норми втрат скасовані, але нові не введені. Деякі з них можна замінити з суміжних норм, наприклад, щодо товарів з вищенаведених наказів Мінторгу СРСР.

Оподаткування нестач

ПДВ. Якщо нестача відбувається в межах норм природного убутку, то вона вважається такою, що стосується господарської діяльності (пп. 14.1.136 ПКУ), а тому податкові зобов’язання з ПДВ не нараховуються.

Нестача понад норму, але винної особи немає. При виникненні нестачі понад норми природних втрат слід нарахувати податкове зобов’язання, так як такі запаси не використані в господарській діяльності (п. 189.1 ПКУ, пп. “г” п. 198.5 ПКУ). Податкове зобов’язання нараховується виходячи з вартості придбання таких ТМЦ (лист ДФС від 01.02.2018 р. № 418/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Якщо нестача була незавершеного виробництва чи готової продукції, то сума такого ПДВ визначається розрахунковим шляхом на основі калькуляцій собівартості (визначається частка спожитих при виробництві придбаних сировини, матеріалів, палива, послуг тощо).

Для нарахування податкового зобов’язання необхідно зареєструвати не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду зведену податкову накладну з наступними особливостями:

  • тип причини – 13 “Складена у зв’язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності”;
  • отримувач – саме підприємство;
  • податковий номер – не заповнюємо;
  • індивідуальний номер отримувача – умовний ІПН “600000000000”;
  • номенклатура – дата складання та порядкові номери податкових накладних, отриманих при придбанні товарів/послуг, за якими визначається податкове зобов’язання; у разі розрахункового визначення суми ПДВ можна у даній графі вказати причину нарахування: “Умовне постачання товарів, що використані в операціях, які не пов’язані з госпдіяльністю через нестачу”;
  • одиниця виміру товару/послуги, умовне позначення – “грн”;
  • не заповнюються графи 3.1-3.3, 5-9;
  • у розділі А рядки VII–IX не заповнюються;
  • якщо податкова накладна складається як зведена, то використовуємо код “1” у відповідному полі.

Така податкова накладна має бути оформлена не пізніше останнього дня місяця (п. 201.4 ПКУ, п. 198.5 ПКУ). Реєструється така податкова накладна у стандартні строки, визначені п. 201.10 ПКУ, лист ДФС від 17.04.2019 р. № 1641/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Нестача понад норму, якщо є винна особа. Податківці тут теж вимагають нарахувати податкове зобов’язання з ПДВ, але за іншим пунктом ПКУ (роз’яснення ДФС 101.15 ЗІР). Це розглядається як постачання товарів – п. 188.1 ПКУ. У такому разі складаємо звичайну податкову накладну на постачання як неплатнику ПДВ. У такій податковій накладній:

  • тип причини – “02”;
  • ІПН отримувача – умовний ІПН “100000000000”;
  • податковий номер – порожній.

Податок на прибуток. Облік нестач як в межах норм, так і понад норми ведеться за правилами бухобліку, податкових різниць немає.

Єдиний податок. Так як податок сплачується з доходу, то нестачі на суму ЄП не впливають.

Приклад 2. Торговельне підприємство при оприбуткуванні виявило нестачу цементу у кількості 75 кг. Облікова вартість цементу 2 грн/кг.

Господарські операції

Дт

Кт

Сума

Варіант 1. Винна особа не встановлена

1

Списано виявлену нестачу

947

281

150,00

2

Нарахований ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ (невикористання у господарській діяльності)

947

641

30,00

3

Відображено суму нестачі до з’ясування винних осіб

072

 

180,00

4

Списали нестачу з позабалансового обліку через 3 роки (строк позовної давності)

 

072

180,00

Варіант 2. Нестачу віднесено на винну особу

1

Списано виявлену нестачу

947

281

150,00

2

Відображено суму нестачі до з’ясування винних осіб

072

 

180,00

3

Віднесено нестачу на винну особу суму нестачі

375

716

180,00

4

Нарахований ПДВ відповідно до п. 188.1 ПКУ (умовне постачання)

716

641

30,00

5

Списали нестачу з позабалансового обліку після визнання матеріально відповідально особою своє вини

 

072

180,00

6

Утримано суму нестачі з зарплати

661

375

180,00

Чи треба оцінювач при нестачі?

Усе залежить від ситуації:

  • якщо винні особи не встановлені, то все можна списати за обліковою вартістю;
  • якщо винна особа встановлена і визнає свою вину – те ж саме, незалежна оцінка не потрібна;
  • якщо винна особа встановлена і не визнає свою вину, то доведеться звертатися до суду й керуватися нормами Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, постанова Кабміну від 22 січня 1996 р. № 116 (далі – Порядок № 116).

За п. 2 Порядку № 116, якщо нестача сталася:

  • на звичайному комерційному підприємстві – треба незалежного оцінювача й оцінити збиток за національними стандартами оцінки;
  • на підприємстві з державною часткою, бюджетній установі, КНП тощо – збитки визначаються за методикою оцінки майна від Кабміну.

Бухгалтерський облік пересортиці

Пересортиця – це ситуація в обліку коли один вид ТМЦ за кількістю виявився в надлишку, а інший – у такій же кількості у нестачі. Наприклад, одночасний надлишок та нестача різних сортів борошна. Положення № 879 дозволяє взаємне зарахування таких надлишків і нестач за умови:

  • це запаси однакового найменування;
  • їх кількість однакова;
  • виникли в один і той же період в однієї і тієї ж самої матеріально відповідальної особи.

Якщо вартість запасів, які виявилися у нестачі перевищує вартість запасів, що були виявлені у надлишку, то різниця їх вартості відноситься на винних осіб. Якщо таких осіб не встановили, то нестача списується понад норми природного убутку до складу витрат.

Бухгалтерські проведення в такому разі аналогічні надлишку чи нестачі (взаємозалік у проведеннях не відображається, тільки на аналітичних рахунках).

Оподаткування пересортиці

Оподаткування аналогічне надлишку чи нестачі, що виникає в залежності від загального підсумку пересортиці. Наприклад, нараховується податкове зобов’язання з ПДВ за п. 198.5 ПКУ, якщо вартість товарів у нестачі перевищує вартість товарів у надлишку.

Приклад 3. Виявили надлишок борошна першого сорту на суму 150 грн і нестачу борошна вищого сорту на суму 200 грн.  Різниця у вартості – 50 грн, яка має бути віднесена на винну особу. Бухгалтерські проведення будуть аналогічними звичайній нестачі на 50 грн, ПДВ треба нарахувати у сумі 10 грн.

logo
Потрібен цей файл?

 Зареєєструйтеся та скачуйте будь-які файли на порталі:

 ✔ бланки документів

 ✔ зразки заповнення бухгалтерських форм

 ✔ приклади наказів, положень, інструкцій, довідок

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль
Я тут вперше
або зайти через соцмережі
Зареєструватися і скачати файл
Потрібен цей файл?

 Зареєєструйтеся та скачуйте будь-які файли на порталі:

 ✔ бланки документів

 ✔ зразки заповнення бухгалтерських форм

 ✔ приклади наказів, положень, інструкцій, довідок

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль
Я тут вперше
або зайти через соцмережі
Зареєструватися і скачати файл
Найцікавіше — далі!

Дочитайте до кінця, щоб не випустити нюансів, які важливі саме для Вас

У мене є пароль
нагадати
Пароль надіслано на пошту
Ввести
Введіть ел. пошту або логін
Неправильний логін або пароль
Неправильний пароль
Введіть пароль
Я тут вперше
Реєстрація за хвилину!
Зареєструватися і дочитати
×

Отримуйте найсвіжіші новини бухгалтерії у Messenger

 

Ми готуємо для вас найсвіжіші новини бухгалтерії. Отримуйте їх першими!

Підписатися на новини